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Interventi in chiaroscuro della cassazione sui presupposti del raddoppio dei termini di accertamento: tempus regit actum aut actionem?

Giovanni Panzera da Empoli, Avvocato in Milano, partner Salvini e Soci, Studio legale tributario fondato da F. Gallo

La sezione VI della Corte di Cassazione è recentemente intervenuta con tre distinte ordinanze sui presupposti del c.d. raddoppio dei termini di accertamento delle imposte sui redditi e dell’IVA. La Corte ha esaminato le ipotesi in cui, tra il momento in cui si è verificato il fatto da cui deriva l’obbligo di denuncia per uno dei reati di cui al D.Lgs. n. 74/2000 e quella del suo accertamento ad opera dell’amministrazione finanziaria o del giudice tributario, siano intervenuti mutamenti nella qualificazione del reato. Ciò a seguito di un intervento del legislatore penale (ipotesi di sopravvenuta abolitio criminis) ovvero dell’ufficio accertatore (casi di “derubricazione” in sede di accertamento di frodi/operazioni inesistenti a operazioni esistenti ma antieconomiche/non inerenti). In due delle tre ordinanze la Cassazione è giunta a conclusioni che sembrano strettamente legate al caso oggetto del giudizio, accompagnate tuttavia da obiter dicta su cui pare utile soffermarsi. Con l’ordinanza n. 23274/2021, viceversa, la sezione filtro ha opportunamente rinviato la questione alla sezione tributaria delineandone accuratamente i relativi termini, non senza offrire spunti di riflessione.

Parole chiave: raddoppio dei termini di accertamento; abolitio criminis; tempus regit actum; tempus regit actionem; doubling of the assessment period.

Controversial decisions of the cassation on the conditions for doubling the assessment period: tempus regit actum aut actionem?

The VI Section of the Court of Cassation recently issued three separate decisions on the conditions for the so-called doubling of the time limit for the assessment of income taxes corporate tax (IRPEF-IRES) and VAT. The Court examined the cases in which, between the time when the event giving rise to the obligation to report one of the offences referred to in Legislative Decree no. 74/2000 occurred and the time of the assessment by the tax authorities or the tax court, there have been changes in the classification of the offence. This might be the result of an intervention of the criminal legislator (so-called supervening abolitio criminis) or of the assessing tax office (cases of “declassification” during the assessment of fraud/non-existent transactions to existing but uneconomic/non inherent transactions). On one hand, in two of the three decisions, the Supreme Court came to conclusions that appear to be closely related to the case at hand, accompanied, however, by obiter dicta on which it seems useful to focus. With the order No. 23274/2021, on the other hand, the so-called “filter” Section of the Court appropriately postponed the matter back to the Tax Section, carefully outlining the relevant terms, as well as offering some interesting points for reflection.

Keywords: doubling of assessment periods; abolitio criminis; tax offences.

1. La rilevanza penale degli illeciti tributari ha ben note conseguenze ai fini del procedimento di accertamento delle imposte sui redditi e dell’IVA. In relazione ai periodi d’imposta anteriori a quello in corso al 31 dicembre 2016, infatti, l’Agenzia delle Entrate può fruire di un termine doppio rispetto a quello “ordinario” ai fini della notifica di avvisi di accertamento diretti a contestare una «violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell’art. 331 c.p.p. per alcuno dei reati previsti dal D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74».

(La giurisprudenza di legittimità ha escluso che il “raddoppio” dei termini di accertamento possa trovare applicazione ai fini dell’IRAP, atteso che le violazioni della disciplina di tale imposta non assumono alcun rilievo penale (cfr. ad es., Cass. n. 24787/2021; Cass. n. 4775/2021)). È appena il caso di ricordare che l’art. 15, comma 2, TUA disciplina il raddoppio dei termini di accertamento dell’accisa “nei casi di violazione delle disposizioni stabilite in materia di tributi previsti dal presente testo unico per cui sussiste l’obbligo di denuncia all’autorità giudiziaria”).

Il c.d. raddoppio dei termini di accertamento è invero attualmente disciplinato solo sul piano transitorio dall’art. 1 comma 132, L. n. 208/2015, operando per i periodi d’imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2016. Esso venne inizialmente introdotto – con effetto «a decorrere dal periodo d’imposta per il quale alla data di entrata in vigore del presente decreto sono ancora pendenti i termini» “ordinari” di accertamento – dall’art. 37, commi da 24 a 26, D.L. n. 223/2006, convertito, mediante la novella dell’art. 43, comma 3, D.P.R. n. 600/1973 e [continua ..]

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